SUMÁRIO: 1. Os Fundamentos do Novo Entendimento;
2. Os Antigos Fundamentos: Inexistência da Garantia do Duplo Grau de Jurisdição
Administrativa; 3. Devido Processo Legal-Administrativo-Tributário; 4. A
Garantia do Duplo Grau e o Direito aos Recursos Administrativos; 5. Limitação
dos Recursos, Princípio da Proporcionalidade e do Devido Processo Legal; 6. A
Legislação do Processo Administrativo Tributário; 7. Conclusão; 8. Referências
Bibliográficas.
1.Os Fundamentos do Novo Entendimento
Recentemente, o Supremo Tribunal Federal modificou o
entendimento em relação à validade das normas que exigem a efetivação de
depósito prévio para o conhecimento de recursos no âmbito do processo
administrativo, especialmente quando se tratar de processo de caráter
administrativo-fiscal.
O STF entende agora que exigências deste tipo ofendem os
princípios do devido processo legal e o da ampla defesa, aplicáveis
integralmente aos processos administrativos, por força da disposição expressa do
inciso LV do artigo 5° da Constituição de 1988.
A nova orientação foi firmada no julgamento dos recursos
extraordinários 389383/SP e 390513/SP, [01] todos da relatoria do
Ministro Marco Aurélio, em que se discutia a constitucionalidade dos § § 1°e 2°
do artigo 126 da Lei n° 8.213/1991, com a redação dada pelo artigo 10 da Lei n°
9.639/1998, originária da Medida Provisória n° 1.608-14/1998, com a seguinte
redação:
Art. 126. Das decisões do Instituto Nacional do
Seguro Social-INSS nos processos de interesse dos beneficiários e dos
contribuintes da Seguridade Social caberá recurso para o Conselho de
Recursos da Previdência Social, conforme dispuser o Regulamento.
§ 1o Em se tratando de processo que
tenha por objeto a discussão de crédito previdenciário, o recurso de que
trata este artigo somente terá seguimento se o recorrente, pessoa jurídica,
instruí-lo com prova de depósito, em favor do Instituto Nacional do Seguro
Social - INSS, de valor correspondente a 30 % (trinta por cento) da
exigência fiscal definida na decisão.
§ 2º Após a decisão final no processo administrativo
fiscal, o valor depositado para fins de seguimento do recurso voluntário
será:
I - devolvido ao depositante, se aquela lhe for
favorável;
II - convertido em pagamento, devidamente deduzido do
valor da exigência, se a decisão for contrária ao sujeito passivo.
Aplicando a nova orientação, por exemplo, o Ministro Celso de
Melo, relator do agravo regimental em recurso extraordinário n° 504.288/BA,
DJU de 29.06.07, assim redigiu a respectiva ementa:
RECURSO EXTRAORDINÁRIO - EXIGÊNCIA LEGAL DE PRÉVIO
DEPÓSITO DO VALOR DA MULTA COMO CONDIÇÃO DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO
ADMINISTRATIVO - OCORRÊNCIA DE TRANSGRESSÃO AO ART. 5º, LV, DA CONSTITUIÇÃO
DA REPÚBLICA - NOVA ORIENTAÇÃO JURISPRUDENCIAL FIRMADA PELO PLENÁRIO DO
SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL - RECURSO DE AGRAVO PROVIDO. - A exigência legal de
prévio depósito do valor da multa, como pressuposto de admissibilidade de
recurso de caráter meramente administrativo, transgride o art. 5º, LV, da
Constituição da República. Revisão da jurisprudência: RE 390.513/SP (Pleno).
Os fundamentos do novo entendimento podem ser assim
arrolados: a) a Constituição de 1998 estendeu a garantia do devido processo
legal aos procedimentos administrativos; [02] b) a ampla defesa é
exigência do princípio do due process of law; c) é inerente ao princípio
da ampla defesa a plena utilização dos recursos; d) os recursos, portanto, são
cabíveis também no processo administrativo; e) recurso é garantia que, na forma
como a tradição jurídica o concebe – reexame por autoridade hierarquicamente
superior [03] –, consagra a existência do princípio do "duplo grau de
jurisdição administrativa"; f) o exercício do "duplo grau" não pode
condicionar-se a qualquer ônus financeiro, pois é decorrência do princípio da
gratuidade do direito de petição aos poderes públicos (artigo 5°, inciso, XXXIV,
alínea "a", CF); g) a limitação imposta ao direito recursal pela exigência de
depósito prévio também afronta o princípio da isonomia, pois estabelece
diferenciação em razão da situação financeira dos contribuintes (art. 5°,
caput, e art. 150, II, CF); h) especificamente em sede tributária, a
suspensividade dos recursos administrativos decorre diretamente da previsão do
artigo 151, inciso III, do Código Tributário Nacional, que regula matéria a ele
reservada pela Constituição Federal, por meio do artigo 146, inciso III, alínea
"b". Por isso, o legislador ordinário não pode alterar tal disposição,
acrescentando a ela a exigência de depósito, que, aliás, autonomamente já
provoca a suspensão da exigibilidade do crédito tributário (inciso II do art.
151, do CTN).
Em resumo: o inciso LV do art. 5° da CF estabeleceu a
garantia de que no bojo do processo administrativo os atos administrativos
primários podem – a critério do administrado e dentro da mesma relação jurídica
processual – receber dupla análise, sendo que a segunda será feita,
gratuitamente, por órgão superior e, quando em sede administrativo-tributária,
suspenderá a produção dos efeitos da decisão que lhe precedeu. Vale dizer: os
recursos administrativo-tributários são garantidos pela Constituição (art. 5°,
LV, CF) e possuem efeito suspensivo "ex lege" (art. 151, III, CTN).
2.Os Antigos Fundamentos: Inexistência da Garantia do Duplo
Grau de Jurisdição Administrativa
As razões de decidir contidas no julgamento dos referidos
recursos extraordinários, como afirmado, superaram o antigo entendimento da
Corte Suprema, cujos fundamentos – com base na síntese feita pelo jurista
Alberto Xavier [04] – podem ser assim esquematizados: a) a
Constituição não garante o duplo grau de jurisdição e, em conseqüência e com
maior razão, não há duplo grau em processo administrativo; b) o princípio do
devido processo legal não garante o direito ao recurso administrativo, portanto
qualquer condicionamento aos recursos não fere aquele princípio: "Não se pode
ler o art. 5°, LV, como criando a suscetibilidade de tantos recursos quanto a
imaginação do interessado conseguir criar"; [05] c) milita a favor do
ato administrativo a presunção de legalidade/validade, reforçada pela decisão de
primeira instância; d) somente existiria ofensa à Constituição se o depósito
fosse condicionante para a decisão de primeira instância administrativa – em
razão da gratuidade do direito de petição –, mas não quanto ao recurso
administrativo (segunda instância), que não possui vínculo direto com esta
garantia.
Resumindo o posicionamento pela constitucionalidade: não
existe garantia constitucional ao duplo grau administrativo e os recursos
previstos pela legislação não são ilimitados, podendo ser condicionados pela
presunção de legalidade que milita em favor dos atos do Poder Público, presunção
que ganha ainda mais força quando confirmado o ato administrativo por decisão
fundamentada de primeira instância, esta sim garantida pela gratuidade do
direito de petição.
Essa linha de raciocínio está presente, por exemplo, no
julgamento do RE n° 250.744-0/SP, relator Ministro Moreira Alves, DJU
22.10.99, assim ementado:
Multa. Exigência de depósito de valor relativo à multa para
admissão de recurso administrativo. Esta Primeira Turma (assim nos RREE 169.077
e 25.295, exemplificativamente) tem decidido, com base em precedentes desta
Corte (ADIN 1.049 e RE 210.146), que, exercida defesa prévia à homologação do
auto de infração, não viola a atual Constituição (artigos 5°, XXXV, LIV e LV) o
diploma legal que exige o depósito prévio do valor da multa como condição do uso
do recurso administrativo, pois não há, nessa Carta Magna, garantia do duplo
grau de jurisdição administrativa. Igualmente não há violação ao artigo 5°,
XXXIV, "a", da Carta Magna, uma vez que, além de não haver exigência do
pagamento de taxa que não o é esse depósito, também não se pode pretender que do
direito de petição decorra a garantia a esse duplo grau.
Como se vê, os fundamentos dos referidos posicionamentos do
STF comungam quanto à incidência da garantia do devido processo legal aos
procedimentos administrativos (estendendo-a aos procedimentos administrativos
tributários, sem maiores reflexões), mas não acordam em relação aos limites
dessa garantia. Por isso, necessário refletir, inicialmente, sobre a garantia do
devido processo legal e sua aplicação aos procedimentos administrativos
tributários, para posteriormente analisar, em termos práticos, quais os direitos
assegurados aos contribuintes em processo administrativo tributário,
especialmente o direito aos recursos e suas possíveis limitações e o chamado
princípio do duplo grau de jurisdcição administrativa.
3.Devido Processo Legal-Administrativo-Tributário
"Ninguém será privado da liberdade ou de seus bens sem o
devido processo legal". A afirmação, contida no inciso LIV, art. 5°, deve ser
lida em conjunto com a do inciso LV do mesmo artigo: "aos litigantes, em
processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são assegurados o
contraditório e a ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes".
Combinando-se as regras acima trascritas, deve-se concluir
que a Constituição garante o "devido processo legal-judicial" e o "devido
processo legal-administrativo".
José Afonso da Silva, condicionando a incidência da garantia
à existência de "litigantes" ou de "acusados" (inciso LIV), considera que a
alusão a "processo administrativo" (inciso LV) refere-se tão-somente ao
"processo administrativo disciplinar". [06]
Com todo respeito ao consagrado constitucionalista, não
parece lhe assistir razão. Primeiro, porque nem mesmo no processo judicial se
pode elevar o conceito de "lide" (e, portanto, "litigantes") a elemento
essencial do processo: há hipóteses (por exemplo, separação consensual, art.
1.120 e seguintes, CPC) em que mesmo sem a ocorrência de litígio há relação
jurídico-processual e, em conseqüência, incidência das garantias que lhe são
inerentes. Segundo, porque a garantia do devido processo legal estará presente
sempre que houver possibilidade de privação, direta ou indireta, temporária ou
definitiva, da liberdade ou dos bens de uma pessoa, ainda que não se possa
enquadrá-la nos conceitos de "litigantes" ou de "acusados". Isto é: a utilização
destes termos deve servir a uma interpretação ampliativa e não restritiva.
"Note-se que ''privar'' da liberdade ou da propriedade não é
apenas simplesmente elidi-las, mas também o é suceder ou sacrificar quaisquer
atributos legítimos inerentes a uma ou a outra", conforme esclarece o jurista
Celso Antônio Bandeira de Mello, que complementa: "Assim, para desencadear
conseqüência desta ordem, a Administração terá que obedecer a um processo
regular (devido processo legal), o qual, evidentemente, como resulta do inciso
LV do art. 5°, demanda contraditório e ampla defesa". [07]
Com base nessas premissas, deve-se afirmar que sobre o
procedimento administrativo tributário devem incidir as garantias do devido
processo legal. Isso porque dele podem resultar restrições à liberdade (por
exemplo, prova de regularidade fiscal, por meio de certidão negativa de débito,
para participação em licitações públicas – art. 29, inciso III, da Lei 8.666/93,
c/c art. 205 do CTN) e ao patrimônio dos contribuintes – embora não se possa
falar em privação direta de bens, porque esta só ocorre pelo processo judicial
de execução (Lei 6.830/80).
Além disso, pode-se também vislumbrar hipóteses em que os
contribuintes enquadram-se no conceito de "acusados", pois, não raro, a
exigência fiscal se faz acompanhada da imputação de uma infração à legislação
tributária, seja descumprimento de obrigação de pagar tributo, seja de algum
dever instrumental (condutas, aliás, que podem representar crime contra a ordem
tributária – arts. 1°e 2° da Lei 8.137/90), o que pode resultar na imposição de
sanção administrativa. Assim, o procedimento administrativo tributário pode ter
cunho sancionatório, o que exige a aplicação das garantias do due process of
law.
Pode-se falar, então, em um "devido processo
legal-administrativo-tributário", para realçar a incidência das garantias
processuais sobre o procedimento administrativo de controle da legalidade dos
atos de imposição tributária.
O posicionamento do STF pela constitucionalidade das normas
que exigem "garantia de instância" como pressuposto recursal partiu da premissa
de que se a garantia do devido processo legal aplica-se aos procedimentos
administrativos, também são aplicáveis, em sua plenitude, as garantias do
contraditório e da ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes.
Já o antigo posicionamento do STF, embora não discorde da
premissa, não enxerga qualquer obce à limitação do direito aos recursos feita
pelas leis do processo administrativo tributário, porque a incidência da
garantia do devido processo legal não permite o uso ilimitado dos recursos e,
além dissso, a Constituição não teria assegurado o direito ao "duplo grau de
jurisdição administrativa".
4.A Garantia do Duplo Grau e o Direito aos Recursos
Administrativos
Como se vê, os argumentos dos dois posicionamentos da Corte
Suprema divergem quantos aos direitos exercitáveis pelos contribuintes enquanto
partes de relação jurídico-administrativo-tributária e especialmente quanto à
correlação entre o direito aos recursos [08] e a existência ou não de
uma garantia constitucional ao "duplo grau de jurisdição administrativa".
Mas o que significa esta garantia ao duplo grau? A referência
a "recursos" no inciso LV do artigo 5° da Constituição assegura o princípio do
"duplo grau de jurisdição administrativa"?
O processualista capixaba Flávio Cheim Jorge ensina que
existem duas correntes sobre o tema: "uma corrente sustenta que o duplo grau de
jurisdição está presente quando se garante um outro exame a respeito da causa,
mesmo que esta segunda análise seja feita por um órgão de mesma hierarquia". A
outra corrente sustenta que estará presente o duplo grau quando o reexame da
pretensão das partes for feito por um órgão de hierarquia superior à daquele que
julgou a causa. [09]
Considerando correta a segunda corrente, o Professor Fávio
Cheim faz reflexão em relação à previsão do art. 5°, LV, CF, e conclui que este
dispositivo "ao garantir o devido processo legal e a ampla defesa e fazer
referência expressa aos recursos não permite sustentar que haveria uma previsão
expressa do duplo grau de jurisdição". [10] E conclui: "é
perfeitamente possível a existência de recursos sem duplo grau de jurisdição.
Não faz parte da essência do recurso o exame da questão por um órgão
hierarquicamente superior". [11]
No entanto, aproxima-se da unanimidade a afirmação de que o
"princípio do duplo grau de jurisdição está implicitamente previsto na
Constituição da República [...] em decorrência de previsão constitucional acerca
da existência de tribunais, aos quai foi conferida competência recursal (arts.
92 a 126 da CR)". [12]
A referência a "tribunais", por óbvio, refere-se à estrutura
do Poder Judiciário e, conseqüentemente, ao processo judicial. [13]
Em relação à Administração Pública, não há referência constitucional a órgãos de
hierarquia superior dotados de estrutura adequada para a atribuição de
competência para conhecer e julgar recursos administrativos. Difícil será,
então, utilizar o mesmo argumento para sustentar a existência daquela garantia
nos processos administrativos.
A questão relavante, no entanto, não parece ser quanto à
existência ou não da garantia do "duplo grau" (obrigatoriedade de reexame por
órgão hierarquicamente superior) [14], mas acerca da possibilidade ou
não de condicionamento do exercício do direito ao recurso administrativo, pouco
importando a hieraquia do órgão revisor.
Em outros termos: as normas que regulam o procedimento
administrativo podem condicionar o exercício do direito ao recurso,
estabelecendo requisitos de admissibilidade para a sua interposição?
Alberto Xavier [15] afirma que não: as limitações
referidas somente poderiam decorrer de normas constitucionais originárias –
nunca do legislador infraconstitucional ou mesmo do constituinte derivado –,
porque a norma que estabeleceu a garantia dos recursos (art. 5°, LV, CF) é de
eficácia plena e aplicabilidade imediata (conforme consagrada classificação de
José Afonso da Silva), não deixando espaço a restrições fora daquilo que chama
"reserva de Constituição originária". [16]
Apesar da racionalidade dos argumentos e da autoridade do
referido mestre, não parece assistir-lhe razão. Não existe um direito ilimitado
e irrestrito à recorribilidade das decisões. Aliás, nenhum direito é absoluto.
As normas que regulam o processo administrativo (ou o judicial) devem harmonizar
os interesses em envolvidos, que, não raro, representam igualmente direitos
fundamentais consagrados constitucionalmente. Afirmar que o direito aos recursos
não pode sofrer limitações, seria consagrar uma suposta superioridade deste
direito em relação aos demais direitos presentes na Constituição, o que, com
todo o respeito, não parece decorrer do texto constitucional.
Sendo assim, as normas constitucionais, principalmente
aquelas que representam direitos fundamentais, devem harmonizar-se em prol da
realização dos valores máximos do texto supremo. É pela técnica da "ponderação
de interesses" que serão encontrados, portanto, os limites razoáveis à
recorribilidade das decisões do Poder Público, no âmbito judicial ou no
adminitrativo.
Por fim, deve-se lembrar ainda que a norma do inciso LV deve
ser interpretada em conjunto com a do inciso LIV, ambas do artigo 5° da
Constituição. Assim, se aquele inciso, de fato, não faz referência à necessidade
de legislação infraconstitucional para complementar o seu conteúdo normativo –
argumento utilizado por Alberto Xavier para sustentar a tese da "reserva de
Constituição originária" –, não se pode afirmar o mesmo em relação ao inciso
LIV, que expressamente refere-se ao "devido processo legal", ou seja, o processo
adequado segundo a lei. A norma que consagra a garantia do devido processo legal
depende, portanto, de complementação do legislador infraconstitucional.
5.Limitação dos Recursos, Princípio da Proporcionalidade e do
Devido Processo Legal
Aceitando a premissa de que os recursos administrativos,
ainda que excepcionalmente, podem receber limitação pelo legislador
infraconstitucional [17] e que essa limitação somente é aceitável
quando pretender tutelar outros direitos de resguardo constitucional (ponderação
de interesses), resta indagar se a limitação consistente na exigência de
depósito prévio da quantia devida, ou parte dela, (ou até mesmo outras formas de
"caução recursal" – como o arrolamento de bens) para exercitar o direito ao
recurso administrativo encontra legitimidade enquanto tutora dos direitos que
pretende proteger.
Para isso, necessário se faz identificar os motivos que
ensejaram a exigência de "garantia de juízo" no âmbito do processo
administrativo tributário. Noticia essas razões a jurista Cleide Previtalli
Cais, aludindo às alterações efetuadas pela Lei n° 10.522/2002 no art. 33 do
Decreto n° 70.235/1972, [18] que regula o processo administrativo
tributário da União, que teriam como "origem o parecer da Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional PGFN/CAT 2.078/97, de 11.12.1997, publicado no DOU de
12.12.1997, fundamentado no argumento da necessidade de vedar a apresentação de
recursos protelatórios, agilizar o ingresso de valores e evitar que, depois de
vencido em instância administrativa, o contribuinte venha a buscar o Poder
Judiciário, com isso prorrogando, em muitos anos, o recebimento do crédito pela
Fazenda Nacional". [19]
Expostos os motivos da norma que exige a "garantia de
instância", deve-se então verificar se eles encarnam direitos igualmente
tutelados pela ordem constitucional, para posteriormente verificar se a
restrição empreendida é adequada à tutela proposta, bem como se ela é
imprescindível e, por fim, existindo outras soluções para proteger eventuais
direitos fundamentais em jogo, se ela é a melhor, ou seja, a solução mais
indicada em termos de razoabilidade.
Como se percebe, propõe-se a utilização da técnica da
proporcionalidade [20] para harmonizar a aplicação dos valores
constitucionais eventualmente incidentes na hipótese estudada.
Analisando as razões invocadas (necessidade de vedar a
apresentação de recursos protelatórios e agilizar o trâmite processual
administrativo), pode-se perfeitamente perceber a preocupação de realizar outros
direitos constitucionalmente relevantes.
O princípio da eficiência e o da legalidade (art. 37,
caput) vedam que o tributo eventualmente devido submeta-se a longas esperas
para que se realize a verificação de sua adequação à lei e, com isso, ingresse
tardiamente nos cofres públicos; estes princípios somados ao princípio da livre
concorrência (art. 170, inciso IV) e ao da igualdade tributária (art. 150, II)
impõem que os contribuintes que se encontram na mesma situação jurídica sejam
tributados pelo Poder Público conforme o que estabelecem as lei tributárias, o
que pode ser obstado sempre que ocorrer o emprego de artifícios desleais no
processo; e, por fim, o novel princípio da "razoável duração do processo",
inserido no artigo 5°, inciso LXXVIII, da Constituição, pela Emenda
Constitucional n° 45/2004, contém norma de fechamento de todos os princípios
antes aludidos, porque não se poderia afirmar efetivamente realizados aqueles
princípios (eficiência, legalidade, livre concorrência, igualdade tributária,
entre outros) sem que isso se dê em prazo razoável.
Não se afirme, com base em um suposto interesse estatal
exclusivo na arrecadação tributária, que a regra do inciso LXXVIII do art. 5°
não poderia ser utilizada para fundamentar a celeridade em prol do Poder
Público, que não poderia ser beneficiado pelas garantias postas no artigo 5°,
exercitáveis apenas pelo cidadão em face do Estado.
O argumento não procede porque, no processo administrativo
tributário, as autoridades fiscais, que representam o interesse público e cujos
atos são o objeto do controle de legalidade que ali se exerce, desempenham
atividade obrigatória e plenamente vinculada, sob pena de responsabilidade
funcional (art. 142, parágrafo único, CTN).
O cumprimento do preceituado na legislação tributária não é
favor da Administração, é seu dever. E dever cujo descumprimento deve gerar
responsabilidade funcional. Tudo para salvaguardar o interesse público contido
na lei.
O consagrado jurista Celso Antônio Bandeira de Mello
apresenta preciosa lição sobre o tema, afirmando que:
O interesse público, fixado por via legal, não está à
disposição da vontade do administrador, sujeito à vontade deste; pelo contrário,
apresenta-se para ele sob a forma de um comando. Por isso mesmo a prossecução
das finalidades assinadas, longe de ser um ‘problema pessoal’ da Administração,
impõe-se como obrigação indiscutível. [21]
Transpondo a lição para o campo das exigências fiscais,
Aurélio Pitanga Seixas Filho assim se manifesta:
Todas as autoridades administrativas, inclusive as fiscais,
possuem uma atribuição legal, uma função, dentro da qual têm o dever de agir ou
funcionar, sem que possam livremente dispor, ou possuam a faculdade de dispor
dos interesses coletivos (públicos), cuja supremacia sobre os interesses
individuais ou particulares deve sempre ser preservada. [22]
Sendo o controle que se exerce por meio do processo
administrativo exclusivamente de legalidade, a conclusão do procedimento deve
ser quanto à adequação, ou não, da atividade administrativa de lançamento à lei
tributária, do que decorre a aplicação escorreita da lei a todos que estejam sob
sua égide, sem favorecimentos de qualquer espécie.
A aplicação correta da lei, especiamente aquela que exige
tributos, é decorrência lógica do Estado de Direito e do princípio republicano.
Não se pode afirmar que recursos meramente protelatórios, que prolongam
indevidamente o curso do processo e que, notoriamente, não contribuem em nada
para a aferição da estrita legalidade, estejam de acordo com aqueles princípios
e, em conseqüência, com o interesse público.
A utilidade do controle ainda se revela na precaução quanto à
possibilidade de gastos desnecessários realizados em cobranças judiciais
fundadas em indébitos tributários. Esta razão deveria sugerir uma maior
brevidade do processo administrativo tributário. Quem sabe até com a exclusão da
segunda instância, porque é ilógico organizar e manter aqueles órgãos, com o
dispêndio de recursos que disso decorre, para evitar eventuais gastos com
execuções frustradas. Para evitar isso, bastaria a conferência feita por apenas
uma autoridade superior, sempre atenta às teses jurídicas consagradas nos
tribunais pátrios. Mas isto sim, sem dúvida, vai de encontro ao texto expresso
da Constituição (art. 5°, LV, CF). Esta constatação, porém, serve ao menos para
concluir que esta não pode ser a única razão para o controle administrativo.
Verificada a existência de outros direitos
constitucionalmente consagrados, cumpre verificar se a técnica utilizada para
preservá-los (depósito prévio da quantia exigida ou arrolamento de bens) atende
ao princípio da proporcionalidade.
O Ministro Joaquim Barbosa, em seu voto-vista, também nos
autos do RE 390.513/SP, analisou a questão da proporcionalidade do depósito
prévio, tendo em vista os fins que se pretendeu alcançar. Conclui o Ministro que
"Não está presente a exigência de adequação [...] quando se impõe o depósito
prévio como condição sine qua non para o manejo do recurso". Porque "Ao
cobrar para admitir recurso administrativo, não consegue a Administração evitar
que o administrado, posteriormente, venha a impedir judicialmente os efeitos da
decisão administrativa". Também não preenche, ainda segundo o Ministro Barbosa,
o requisito da necessidade, porquanto existiriam outros meios para realizar o
fim pretendido pela norma. Por fim, considera que a exigência afronta a
razoabilidade, uma vez que "o confronto entre o direito ao recurso
administrativo e a pretensão da Administração de reter quantias até que ela
própria analise o recurso há de resultar na preponderância do direito do cidadão
de levar adiante a sua irresignação contra medida que considera ilegal ou
injusta, inclusive por razões de ordem prática".
Como se vê, o STF admite que as leis do processo tributário
estabeleçam condicionamentos ao exercício do direito de recurso, desde que
obedeçam a critérios de razoabilidade e de proporcionalidade no manejo dos
valores constitucionais envolvidos.
Importante destacar que a conclusão quanto à aplicação dos
critérios de razoabilidade e de proporcionalidade ao condicionamento aos
recursos longe de ser exceção ao princípio do devido processo legal é, em
verdade, a única forma de sua real consagração.
Explica-se: a Constituição transfere ao legislador
infraconstitucional (por isso fala em "legal") a missão de atingir a finalidade
específica de cada procedimento necessário à realização das funções públicas.
Por isso, as normas que regulam esse procedimento devem ser adequadas à
respectiva finalidade, mas devem também garantir a preservação dos direitos
indivíduais envolvidos (por isso fala em "devido", no sentido de adequado,
próprio, exato). "Devido processo legal" é o processo criado por lei e adequado
à realização dos fins da Constituição.
Não é outra a constatação quando se lê a passagem abaixo
trascrita do voto do Ministro Carlos Velloso no julgamento da ADI 1.511-MC,
dando preciosa lição sobre o princípio em análise:
"... deixo expresso que a Constituição de 1988 consagra o
devido processo legal nos seus dois aspectos, substantivo e processual, nos
incisos LIV e LV, do art. 5º, respectivamente. (...) Due process of law,
com conteúdo substantivo — substantive due process — constitui limite
ao Legislativo, no sentido de que as leis devem ser elaboradas com justiça,
devem ser dotadas de razoabilidade (reasonableness) e de
racionalidade (rationality), devem guardar, segundo W. Holmes, um
real e substancial nexo com o objetivo que se quer atingir. Paralelamente,
due process of law, com caráter processual — procedural due
process — garante às pessoas um procedimento judicial justo, com direito
de defesa." [23]
A aludida relação de razoabilidade e racionalidade, de fato,
não se pode verificar na exigência de depósito prévio da quantia exigida para
que o contribuinte possa se utilizar dos recursos previstos na legislação do
processo tributário, porque tal expediente, que limita o direito estampado no
art. 5°, LV, da Constituição, também afronta o princípio da isonomia, pois ele
implica "discriminação baseada na condição financeira do interessado", [24]
o que poderia resultar em tratamento jurídico diverso em razão única da diversa
capacidade econômica. [25]
Além disso – e aqui o problema será de inadequação da norma
ao fim proposto –, é importante lembrar que, diferentemente do que ocorre no
processo de execução fiscal, o processo administrativo não se direciona à
satisfação da pretensão financeira do Estado, mas, tão-somente, instrumentaliza
a formação do título executivo que servirá de base à execução fiscal procedida
pelo Poder Judiciário. [26]
Nesse sentido, esclarece Alberto Xavier que a tendência do
Direito Tributário foi e continua a ser a "de separar a função puramente
administrativa de lançamento do tributo, da função executiva de realização
efetiva do crédito, confiando esta última a juízes, ordinários ou especiais, mas
em qualquer caso independentes". [27] Sendo assim, conclui o mestre
português que "a posição jurídica da Administração fiscal mais se aproxima da
dos credores particulares – carecidos de recorrer aos tribunais para verem
executados os seus direitos – do que da Administração Pública em geral,
autorizada por lei a executar os seus direitos pelos seus próprios meios".
[28]
Em relação ao arrolamento de bens, que também vem sendo
utilizado como requisito de admissibilidade dos recursos administrativos,
conforme art. 33, do Decreto 70.235/72, regulamentado pela Lei 9.532/97, a
jurista Cleide Previtalli afirma que, à primeira vista, não padeceria de
inconstitucionalidade, pois, neste caso, se assemelharia a um inventário do
patrimônio do sujeito passivo, [29] que poderá ter o objetivo de
tornar mais eficaz a futura e eventual penhora de bens do devedor durante o
processo judicial de execução fiscal (art. 10, da Lei n° 6.830/90).
O professor de Direito Tributário Sérgio André da Silva
afirma a necessidade de se compatibilizar a exigência de caução para a
interposição de recursos no processo administrativo com os princípios
constitucionais do devido processo legal, da ampla defesa e da isonomia. Para
isso propõe que: "(a) seja colocada à disposição do administrado mais de uma
forma de apresentação da garantia, nos moldes do que acontece no processo de
execução fiscal;" e "(b) haja a previsão legal da dispensa da caução nos casos
em que o administrado não possa apresentá-la". [30]
6.A Legislação do Processo Administrativo Tributário
Diante de tudo que se afirmou, deve-se indagar, por fim, se
para o caso específico das exigências tributárias – em face da previsão do art.
151, inciso III, do CTN que atribui efeito suspensivo da exigibilidade do
crédito tributário às reclamações e aos recursos, e em razão da reserva de lei
complementar para o regramento geral do crédito tributário (art. 146, III, "b",
CF) – seria permitido à legislação reguladora dos processos administrativos
tributários estabelecer condicionamentos ao exercício do direito ao recurso?
Com base nas premisas acima arroladas, não se pode afastar
por completo a possibilidade de a disciplina do processo administrativo
tributário impor barreiras à recorribilidade das decisões administrativas nessa
matéria. O que se deve exigir sempre é o respeito aos valores consagrados no
texto constitucional, sopezando interesses e propiciando a concordância prática
(Canotilho) dos valores em disputa no caso concreto.
Na hipótese em estudo, a Constituição (art. 5°, LIV e LV)
reserva à "lei" (em sentido amplo) a tarefa de elaborar o processo adequado à
realização das funções do Estado (devido processo legal). Por outro lado, a
Constituição (art. 146, III, "b") reserva à lei complementar a missão de
estabelecer normas gerais em matéria de crédito tributário (entre outras). As
normas devem ser harmonizadas.
O legislador infraconstitucional, ao disciplinar o processo
administrativo tributário, nas diversas pessoas políticas e em relação às
diversas espécies tributárias, deve pautar-se pelas normas superiores do
sistema, sob pena de invalidade da norma produzida.
Sendo assim, o legislador, ao disciplinar cada processo, não
poderá criar outras hipóteses de suspensão da exigibilidade do crédito
tributário, porque, primeiro, esta é matéria reservada pela Constituição à lei
complementar e, segundo, porquanto o CTN já arrola as hipóteses em que deverá
ocorrer a suspensão do crédito tributário (art. 151). Não sendo possível que a
legislação ordinária combine hipóteses lá previstas, como ocorre na hipótese
analisada ("depósito do montante integral", inciso II, e "as reclamações e os
recursos", inciso III, ambos do art. 151, CTN)
No entanto, na disciplina de cada processo, o legislador pode
estabelcer as limitações que, diante de critérios de razoabilidade e
proporcionalidade, sejam adequados, próprios, à consecução dos fins perseguidos.
Conforme ressalta o Ministro Cézar Peluso, em seu voto-vista
no RE 390.513/SP, "uma vez franqueada ao contribuinte, pela legislação
subalterna, via de acesso à instância recursal administrativa, não faz sentido
impor-lhe exigências desproporcionais que terminem por inviabilizar o manejo do
próprio remédio recursal".
O próprio art. 151, inciso III, estabelece que as reclamações
e os recursos, suspendem a exigibilidade do crédito tributário, "nos termos das
leis reguladoras do processo administrativo tributário".
7.Conclusão
Diante de tudo que foi dito, pode-se concluir, com respaldo
na análise crítica dos fundamentos apresentados pelos Ministros do STF, no
julgamento dos recursos extraordinários 389383/SP, 390513/SP e 388359/PE, Rel.
Min. Marco Aurélio, que a inconstitucionalidade não decorre da simples previsão
abstrata de limitações ao direito de recurso administrativo, mas da utilização
desproporcional de critérios para a sua utilização. Conforme afirmou o Ministro
relator: "a exigibilidade do depósito da multa, em certos casos, em face do
montante e da situação econômico-financeira do infrator, acaba por impedir o
direito de defesa".
A desproporção deve ser aferida no caso concreto, sempre
valorizando a interpretação que harmonize os valores constitucionais em disputa.
Neste mesmo sentido, o Ministro Sepulveda Pertence, em voto
[31] contrário à incostitucionalidade de todo e qualquer condicionamento
aos recursos administrativos, manifestou-se no sentido de que a
inconstitucionalidade ocorre nas "hipóteses em que o depósito seja absolutamente
abusivo e desarrazoado, porque aí, sim, o próprio princípio do devido processo
legal substantivo impede que uma lei conceda, ainda que podendo não concedê-la,
o recurso administrativo e subtraia, na prática, a sua oponibilidade,
estabelecendo ônus desproporcionado". [31]
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Notas
01 Ver também RE 388359/PE, Rel. Min. Marco Aurélio,
28.03.07, DJU 29.06.07, e ADI 1922/DF, rel. Min. Joaquim Barbosa,
28.3.2007, DJU 05.06.07, cujo objeto era a constitucionalidade do § 2º do
artigo 33 do Decreto nº 70.235/1972, com a redação dada pelo artigo 32 da Lei nº
10.522, de 19 de julho de 2002. Este dispositvo substituiu a exigência de
depósito e passou a exigir o arrolamento de bens e direitos de valor equivalente
a trinta por cento da exigência fiscal, realizado preferencialmente sobre bens
imóveis (§§ 2° e 3° do art. 33 do Dec. 70.235/72). O Min. Joaquim Barbosa
entendeu "que a substituição do depósito prévio pelo arrolamento de bens não
implicara alteração substancial do conteúdo da norma impugnada. Asseverou, no
ponto, que a obrigação de arrolar bens criara a mesma dificuldade que depositar
quantia para recorrer administrativamente" (Informativo STF n° 461).
02 Procedimento é instrumento para realização das
funções do Estado. Quando disso puder resultar privação da liberdade ou dos bens
dos cidadãos, a Constituição (artigo 5°, inciso LIV) exige obediência às
garantias processuais (devido processo legal – inciso LV). José Afonso da Silva,
citando José Frederico Marques, ensina que "quando se fala em ''processo'', e não
em simples procedimento, alude-se sem dúvida, a formas instrumentais adequadas,
a fim de que a prestação jurisdicional, quando entregue pelo Estado, dê a cada
um o que é seu, segundo os imperativos da ordem jurídica. E isso envolve a
garantia do contraditório, a plenitude do direito de defesa, a isonomia
processual e a bilateralidade dos atos procedimentais". (SILVA, José Afonso.
Comentário Contextual à Constituição. 3 ed. São Paulo: Malheiros, 2007, p.
154).
03 O entendimento não é unânime quanto à correlação
direta entre o direito de recurso e o duplo grau de jurisdição. Também não,
quanto à concepção de que o princípio do duplo grau consiste na obrigatoriedade
de a causa ser reexaminada por autoridade superior hierarquicamente. Por
exemplo, o recurso apreciado pelas "Turmas Recursais", formadas por juízes do
"primeiro grau de jurisdição" em atividade no próprio Juizado Especial Cível,
conforme artigo 41 da Lei 9.099/95, estaria ou não afrontando o princípio do
duplo grau de jurisdição? Afirmando que não afronta o princípio, por exemplo,
TAVARES, André Ramos. Curso de Direito Constitucional. São Paulo:
Saraiva, 2002, pp. 488-498.
04 XAVIER, Alberto. Princípios do Processo
Administrativo e Judicial Tributário. Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 195.
05 Idem. Ibidem.
06 SILVA, 2007, p. 155.
07 MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de
Direito Administrativo. 15. ed. refundida, ampl. e atual. até a EC 39, de
19.12.2002. São Paulo: Malheiros, 2003, p. 105.
08 O Ministro Sepúlveda Pertece, em seu voto no RE
390.513-SP, discordou dos demais Ministros do Supremo Tribunal Federal e
manifestou-se pela inexistência da garantia do recurso administrativo. O
entendimento do eminente Ministro Pertence fundamentou-se no fato de que o
controle do Poder Judiciário é inafastável e sua utilização pelo cidadão não
depende da exaustão da via administrativa, como ocorria sob a égide da
Constituição pretérita.
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